Een veelgestelde vraag die we bij Access Financial krijgen, is waar de loonbelasting moet worden betaald wanneer er via een Britse of andere binnenlandse besloten vennootschap in het buitenland wordt gewerkt. Het eerlijke antwoord is: dat hangt ervan af. Het hangt af van het land waar het werk wordt verricht, de duur van de opdracht, het relevante dubbelbelastingverdrag en of de onderneming ter plaatse een belastbare aanwezigheid heeft opgebouwd. In dit artikel worden de belangrijkste regels besproken, evenals de praktische risico’s van fouten bij de toepassing ervan, en hoe je een regelconforme contractregeling voor werk in het buitenland kunt opstellen.
Kort antwoord: hoe werken loonbelastingen bij het werken in het buitenland?
Voordat we in detail treden, volgt hier een korte uitleg over hoe loonbelasting in het buitenland doorgaans wordt berekend wanneer een zzp’er gebruikmaakt van een besloten vennootschap:
Waar het werk wordt verricht: het land waar het werk plaatsvindt, heeft het eerste recht op loonbelasting over het inkomen dat wordt verdiend met werkzaamheden die binnen zijn grenzen worden verricht.
De 183-dagenregel: een korte uitzending kan mogelijk alleen in het thuisland belastbaar blijven, maar alleen als aan alle voorwaarden van het verdragsartikel is voldaan (niet alleen aan het aantal dagen).
Vestigingsplaats van de werkgever: de werkgever in het land van herkomst mag niet in het land van tewerkstelling gevestigd zijn en de kosten mogen niet ten laste komen van een lokale vaste inrichting.
Risico op een vaste inrichting: zodra de onderneming een belastbare aanwezigheid heeft in het land waar de werkzaamheden worden verricht, is daar doorgaans vanaf de eerste dag loonbelasting verschuldigd.
Vergoedingen voor bestuurders en sociale zekerheid: hiervoor gelden vaak andere regels dan voor inkomsten uit loondienst, en opdrachtnemers zien deze vaak over het hoofd.
In de praktijk mislukt fiscale planning bij het aangaan van contracten in het buitenland zelden vanwege één enkel punt — het mislukt wanneer aan één van deze voorwaarden wel is voldaan, maar aan de andere niet. In het resterende deel van dit artikel worden deze punten een voor een toegelicht.
Hoe dubbelbelastingverdragen bepalen waar de loonbelasting wordt betaald
Zonder een dubbelbelastingverdrag (DTA) zou een in het buitenland werkende aannemer het risico lopen om tweemaal internationale loonbelasting te betalen: eenmaal in het land waar het werk fysiek wordt verricht, en eenmaal in het thuisland, waar het bedrijf en de persoon gevestigd zijn. Om dit te voorkomen, sluiten de meeste landen dubbelbelastingverdragen die zijn gebaseerd op het modelbelastingverdrag van de OESO. Deze verdragen verdelen de heffingsrechten tussen de twee staten voor verschillende inkomstencategorieën: inkomsten uit arbeid, bestuurdersvergoedingen, bedrijfswinsten, enzovoort.
Om te illustreren hoe dit in de praktijk werkt, wordt in de rest van dit artikel het belastingverdrag tussen het Verenigd Koninkrijk en Frankrijk als voorbeeld gebruikt. De meeste verdragen op basis van de OESO-richtlijnen volgen een zeer vergelijkbaar patroon, hoewel de precieze bewoordingen en voorwaarden altijd per verdrag verschillen en moeten worden gecontroleerd voor de specifieke betrokken landen.
Artikel 15 — inkomsten uit arbeid en de 183-dagenregel
Artikel 15 van het OESO-modelverdrag — en van de meeste dubbelbelastingverdragen die hierop zijn gebaseerd — heeft betrekking op salarissen, lonen en soortgelijke vergoedingen die aan werknemers worden betaald. Drie korte beginselen vormen de kern van dit artikel:
Standaardregel. Inkomsten uit arbeid zijn belastbaar in het land waar de werkzaamheden worden verricht.
Uitzondering voor het thuisland. Inkomsten kunnen uitsluitend in het thuisland belastbaar blijven als de uitzending van korte duur is en de werkgever geen daadwerkelijke aanwezigheid heeft in het land waar het werk wordt verricht.
Uitzonderingen. Voor bepaalde categorieën, zoals werknemers in het internationale vervoer en leidinggevende functies bij buitenlandse bedrijven, gelden aparte regels.
Belangrijk: de 183-dagenregel is aan voorwaarden gebonden. Vaak hoor je aannemers zeggen dat loonbelasting voor een buitenlandse vennootschap met beperkte aansprakelijkheid alleen in het thuisland verschuldigd is als het verblijf korter is dan 183 dagen. Dat klopt niet helemaal. Volgens een standaardartikel 15 moet aan alle drie de volgende voorwaarden worden voldaan voordat het thuisland het exclusieve heffingsrecht behoudt:
De aannemer verblijft niet langer dan 183 dagen in het land waar de werkzaamheden worden verricht gedurende de betreffende periode van 12 maanden of het betreffende belastingjaar (de exacte referentieperiode is afhankelijk van het verdrag).
De beloning wordt betaald door of namens een werkgever die niet in het land van tewerkstelling is gevestigd.
De beloning komt niet ten laste van een vaste inrichting die de werkgever in het land van tewerkstelling heeft.
Als ook maar aan één van deze voorwaarden niet wordt voldaan — bijvoorbeeld wanneer het bedrijf een vaste inrichting opricht of wanneer de kosten worden doorberekend aan een lokale entiteit — kan het land waar het werk wordt verricht de inkomsten uit arbeid belasten vanaf het begin van de uitzending, ongeacht het aantal dagen. Dit is een van de meest voorkomende fouten op het gebied van fiscale woonplaats bij het aangaan van contracten in het buitenland, en de gevolgen (achterstallige belasting, rente, boetes) kunnen aanzienlijk zijn.
Voor de exacte juridische bewoordingen in een bepaald geval dient het betreffende artikel van het dubbelbelastingverdrag rechtstreeks te worden geraadpleegd, bij voorkeur met de hulp van een specialist op het gebied van belasting- en wetgevingsnaleving.
Artikel 16 — vergoedingen voor bestuurders en waarom deze apart worden vermeld
Artikel 16 heeft betrekking op bestuurdersvergoedingen en andere soortgelijke betalingen aan een lid van de raad van bestuur van een vennootschap die in een andere staat is gevestigd. De regel hier wijkt aanzienlijk af van die in artikel 15.
Waar het bedrijf is gevestigd, niet waar jij woont. Bestuursvergoedingen kunnen worden belast in het land waar het betalende bedrijf is gevestigd, zelfs als de bestuurder elders woont.
Geen automatische vrijstelling op basis van de 183-dagenregel. In tegenstelling tot inkomen uit arbeid leidt het tellen van de dagen dat de bestuurder in het land aanwezig is, doorgaans niet tot het vervallen van het recht van het land waar het werk plaatsvindt om de vergoedingen te belasten.
Er gelden verdragspecifieke uitzonderingen. Sommige verdragen beperken de toepassing van artikel 16 tot vergoedingen die als bestuurslid worden ontvangen; salarissen die voor leidinggevende functies worden ontvangen, kunnen in plaats daarvan onder artikel 15 vallen.
Voor een aannemer die de enige bestuurder en aandeelhouder is van een naamloze vennootschap die in het buitenland actief is, speelt de belastingheffing op bestuurdersvergoedingen in het buitenland hier een rol. Als de naamloze vennootschap bestuurdersvergoedingen uitkeert, kan het land waar het werk wordt verricht een heffingsrecht hebben op die vergoedingen — en moet datzelfde inkomen mogelijk ook in het thuisland worden aangegeven, waarbij een verdragskorting wordt toegepast. De verdeling tussen salaris en bestuurdersvergoedingen moet altijd vóór, en niet na, de aanvang van de uitzending worden bekeken.
Vergelijking: inkomen van werknemers versus bestuurdersvergoedingen versus PE
In de onderstaande tabel wordt in grote lijnen samengevat hoe de drie meest voorkomende inkomstenstromen voor een aannemer die via een buitenlandse vennootschap met beperkte aansprakelijkheid werkt, doorgaans worden behandeld. Dit is een vereenvoudigd overzicht — de daadwerkelijke uitkomsten hangen af van de bewoordingen van het betreffende dubbelbelastingverdrag en de lokale regelgeving.
Soort inkomen
Waar doorgaans belasting wordt geheven
183 dagen uitstel?
Wat je moet controleren
Inkomsten uit arbeid (salaris)
Land van tewerkstelling, tenzij aan alle voorwaarden van artikel 15 is voldaan
Ja — mits aan alle voorwaarden is voldaan (woonplaats van de werkgever, geen vaste vestiging, aantal dagen)
Tekst van het verdrag, woonplaats van de werkgever, status van vaste inrichting, telling van dagen
Vergoedingen voor bestuurders
Land waar de betalende onderneming is gevestigd (vaak het land waar de werkzaamheden plaatsvinden indien er sprake is van een vaste inrichting)
Over het algemeen niet — de duur van het verblijf speelt meestal geen rol
Of het inkomen nu bestaat uit honoraria of uit salaris; uitzonderingen in verdragen
Zodra er sprake is van een vaste inrichting
Werkland, vanaf de eerste dag van de opdracht
Nee
Zetel van het bestuur, vaste vestigingsplaats, afhankelijke vertegenwoordigers
Vaste inrichting en loonbelastingverplichtingen
Een vaste inrichting (VI) is het allerbelangrijkste begrip voor elke aannemer die de fiscale verplichtingen van een buitenlandse besloten vennootschap wil regelen. Zodra de vennootschap een vaste inrichting heeft in het land waar de werkzaamheden plaatsvinden, verandert de fiscale verhouding tussen het thuisland en het werkland volledig. Zowel loonbelasting als vennootschapsbelasting kunnen ter plaatse verschuldigd worden, vaak al vanaf de allereerste dag van de opdracht.
Wat wordt beschouwd als een vaste inrichting?
Volgens de meeste verdragen naar het voorbeeld van de OESO wordt onder een vaste inrichting verstaan een vaste bedrijfsvestiging waar de bedrijfsactiviteiten van de onderneming geheel of gedeeltelijk worden uitgeoefend. Typische voorbeelden hiervan zijn:
Een vestigingsplaats (dit is de valkuil waar de meeste eenmans-BV’s in het buitenland in trappen).
Een filiaal of kantoor.
Een fabriek, werkplaats, mijn, steengroeve of een soortgelijke vaste locatie.
Een langlopend bouw- of installatieproject (vaak langer dan 12 maanden).
Een ondergeschikte vertegenwoordiger die gewoonlijk namens de onderneming overeenkomsten sluit.
Activiteiten die louter een voorbereidend of ondersteunend karakter hebben — opslag, uitstalling, eenvoudige levering, marktonderzoek — leiden op zichzelf doorgaans niet tot de totstandkoming van een vaste inrichting.
Waarom eenmans-BV’s bijzonder kwetsbaar zijn
Als de contractant de enige bestuurder en aandeelhouder is, vormt hij in feite het management van de onderneming. Wanneer de contractant naar het land van tewerkstelling verhuist en het bedrijf daar gedurende een langere periode leidt, kan de belastingdienst van het land van tewerkstelling aanvoeren dat de plaats van leiding — en daarmee een vaste inrichting — samen met de contractant is verplaatst.
Niet elke belastingdienst zal dit standpunt innemen, en ook niet allemaal tegelijk. Maar als er met terugwerkende kracht een vaste inrichting wordt vastgesteld, kan de contractant te maken krijgen met een belastingaanslag in het land waar hij werkt , plus rente en boetes over loonbelasting die (onnodig) in eigen land is betaald. Een verstandige planning van de loonbelasting met betrekking tot een vaste inrichting pleit er daarom voor om de salarisadministratie lokaal in het land van tewerkstelling te voeren zodra de opdracht langer dan een paar maanden duurt en de functie daadwerkelijk operationeel is. Bij langere opdrachten wordt het risico vaak volledig weggenomen door gebruik te maken van een ‘Employer of Record’ of door de loonadministratie lokaal te laten uitvoeren.
Sociale zekerheid, totalisatieovereenkomsten en het A1-formulier
De loonbelasting is slechts de helft van het verhaal. Socialezekerheidsbijdragen vormen een afzonderlijke verplichting met eigen regels — en deze worden vaak over het hoofd gezien bij het plannen van de belastingafdracht bij werk in het buitenland.
Algemene regel. De sociale zekerheid is normaal gesproken verschuldigd in het land waar het werk daadwerkelijk wordt verricht, zelfs als de werknemer fiscaal inwoner blijft van zijn eigen land.
EU/EER en het VK. Op grond van de coördinatieregels mag een werknemer die tijdelijk is gedetacheerd (vaak voor maximaal 24 maanden) onder het socialezekerheidsstelsel van zijn land van herkomst blijven vallen, mits aan de voorwaarden wordt voldaan en het juiste certificaat (A1 in de EU/EER; gelijkwaardige documenten in gevallen van detachering tussen het VK en de EU) vooraf is verkregen.
Bilaterale totalisatieovereenkomsten. Buiten het EU-kader hebben het Verenigd Koninkrijk en tal van andere landen bilaterale socialezekerheidsovereenkomsten gesloten, waardoor werknemers die voor korte tijd worden gedetacheerd, met een dekkingsverklaring onder de socialezekerheidsregeling van hun eigen land blijven vallen.
Er is geen overeenkomst gesloten. Als er geen overeenkomst is, kunnen de aannemer en het bedrijf in beide landen verplicht zijn tot het betalen van sociale premies — soms zelfs tegelijkertijd.
Cruciaal is dat de 183-dagenregel voor de inkomstenbelasting niet hetzelfde is als de regels voor de sociale zekerheid. Zelfs als de zzp’er op grond van artikel 15 fiscaal ingezetene blijft in zijn thuisland, kan de sociale zekerheid toch worden overgedragen naar het land waar hij werkt als er geen A1-verklaring of gelijkwaardig certificaat is. Bedrijven die regelmatig de loonbelasting van zzp’ers in het buitenland afhandelen, behandelen sociale zekerheid en loonbelasting als twee afzonderlijke werkprocessen die op elkaar moeten worden afgestemd voordat de opdracht van start gaat.
Praktische checklist voor naleving van de voorschriften voordat je aan de opdracht begint
De volgende checklist geeft een overzicht van de punten die het vaakst bepalen of de naleving van de belastingregels voor naamloze vennootschappen bij werk in het buitenland — en de naleving van de loonbelastingregels voor zelfstandigen in het buitenland — soepel verloopt of bij een controle in het honderd loopt. Wij raden aan om deze checklist door te nemen vóór de ondertekening van het contract, en niet pas daarna.
Verblijfsduur. Hoeveel dagen zal de contractant in het land van tewerkstelling doorbrengen, en over welke referentieperiode (voortschrijdende periode van 12 maanden, kalenderjaar, belastingjaar)?
Soort functie. Bestaat het inkomen uit loon, bestuursvergoedingen of een combinatie daarvan? Elk van deze inkomsten wordt in het kader van het dubbelbelastingverdrag anders behandeld.
Relevante artikelen uit het dubbelbelastingverdrag. Is het daadwerkelijke verdrag tussen de twee landen gelezen — en niet alleen het OESO-model — met inbegrip van de artikelen 5 (vaste inrichting), 15 (loondienst) en 16 (bestuurders)?
Risico op een vaste inrichting. Waar bevindt zich de plaats van leiding? Zal de aannemer contracten ondertekenen in het land waar de werkzaamheden plaatsvinden? Is er sprake van een vaste vestigingsplaats?
Loonadministratie. Moet het bedrijf zich in het land waar de werkzaamheden plaatsvinden registreren als buitenlandse werkgever en zorgen voor de lokale loonbelastinginhouding?
Sociale zekerheid. Is een A1-verklaring of een verklaring van dekking vereist, en is deze vóór de startdatum aangevraagd?
Lokale aangiften en rapportages. Welke inkomstenbelastingaangiften, loonaangiften en immigratiekennisgevingen zijn lokaal vereist tijdens en na de uitzending?
Documentatie. Zijn contracten, facturen, notulen van bestuursvergaderingen en urenstaten in overeenstemming met het ingenomen fiscale standpunt?
Bij complexe grensoverschrijdende regelingen doorloopt ons team samen met klanten deze checklist als onderdeel van een geïntegreerde beoordeling van de naleving van fiscale en juridische voorschriften, in combinatie met ondersteuning bij het opzetten van de salarisadministratie en bij immigratiezaken, indien nodig.
Samenvatting
De loonbelasting bij het aannemen van opdrachten in het buitenland wordt doorgaans bepaald door het land waar het werk wordt verricht, de regels inzake loonbelasting in het betreffende dubbelbelastingverdrag en de vraag of er sprake is van een vaste inrichting.
De 183-dagenregel beschermt de fiscale positie in het thuisland alleen wanneer aan alle voorwaarden van het verdragartikel is voldaan — met inbegrip van de vestigingsplaats van de werkgever en het ontbreken van een lokale vaste inrichting.
Vergoedingen voor bestuurders komen over het algemeen niet in aanmerking voor de 183-dagenregeling; ze worden doorgaans belast in het land waar de uitbetalende onderneming is gevestigd of waar de werkzaamheden worden verricht.
Een vaste vestiging kan de loonbelasting vanaf de eerste dag naar het land waar het werk plaatsvindt doorberekenen en vormt het grootste risico voor eenmans-BV’s.
Voor de sociale zekerheid gelden aparte regels — een A1-verklaring of een totalisatieovereenkomst is vaak onontbeerlijk om te voorkomen dat er in twee landen premies moeten worden betaald.
Een praktische checklist met daarin de looptijd, functie, DTA, PE, loonadministratie en sociale zekerheid is de meest betrouwbare manier om de loonbelasting in het kader van de 183-dagenregel en de daarmee samenhangende risico’s te beheren, voordat deze tot aanslagen leiden.
Veelgestelde vragen
Waar moeten de loonbelastingen worden betaald bij het aangaan van contracten in het buitenland?
Loonbelastingen worden doorgaans vastgesteld op basis van de plaats waar het werk wordt verricht, de fiscale woonplaats van de werknemer, de vestigingsplaats van de werkgever, de duur van de opdracht en het relevante dubbelbelastingverdrag. In de regel heeft het land waar het werk wordt verricht het primaire recht om inkomsten uit arbeid te belasten, maar een korte detachering kan uitsluitend in het thuisland belastbaar blijven als aan alle voorwaarden van het betreffende verdragartikel is voldaan. Controleer altijd het specifieke dubbelbelastingverdrag voordat de opdracht van start gaat.
Wat houdt de 183-dagenregel voor loonbelasting in?
De 183-dagenregel voor loonbelasting wordt vaak gebruikt in dubbelbelastingverdragen om te bepalen of inkomsten uit arbeid tijdens een korte uitzending uitsluitend in het thuisland belastbaar blijven. Doorgaans mag de werknemer in een bepaalde periode niet meer dan 183 dagen in het land van tewerkstelling verblijven, mag de werkgever daar geen ingezetene zijn en mogen de kosten niet worden gedragen door een lokale vaste inrichting. De exacte bewoordingen en voorwaarden verschillen per verdrag.
Zijn de vergoedingen voor bestuurders onderworpen aan de 183-dagenregel?
Bestuurdersvergoedingen en de 183-dagenregel werken doorgaans niet op dezelfde manier samen als inkomen uit arbeid. Bestuurdersvergoedingen zijn vaak belastbaar in het land waar de uitbetalende onderneming gevestigd is of waar de bestuursfunctie wordt uitgeoefend, ongeacht hoeveel dagen de bestuurder ter plaatse doorbrengt. Veel verdragen kennen het bronland een duidelijk heffingsrecht toe op bestuurdersvergoedingen, waardoor deze over het algemeen niet in aanmerking komen voor dezelfde 183-dagen-uitstelperiode als een gewoon salaris.
Welke invloed heeft een vaste inrichting op de loonbelasting?
Een vaste inrichting en loonbelasting hangen nauw met elkaar samen. Als een bedrijf een vaste inrichting opricht in het land waar het werk plaatsvindt, kunnen daar vanaf het begin van de opdracht loonbelasting en andere werkgeversverplichtingen verschuldigd worden, zelfs als de contractant anders in aanmerking zou komen voor de 183-dagenvrijstelling. Een vaste inrichting ontstaat doorgaans door een vaste bedrijfsvestiging, een plaats van leiding of een afhankelijke vertegenwoordiger. Contractanten die tevens de enige bestuurder zijn, moeten extra letten op de plaats waar het bedrijf daadwerkelijk wordt geleid.
Kan er in twee landen loonbelasting verschuldigd zijn?
Er kan sprake zijn van loonbelasting in twee landen wanneer zowel het thuisland als het werkland aanspraak maken op het recht om hetzelfde inkomen te belasten. Dubbelbelastingverdragen zijn bedoeld om dit risico te beperken door het belastingrecht toe te wijzen en voorzieningen te bieden zoals vrijstelling of verrekening. Zelfstandigen moeten echter nog steeds in elk land de lokale regels voor loonregistratie, socialezekerheidsverplichtingen en rapportage controleren, omdat verschillen in timing of ontbrekende certificaten hen in de praktijk kwetsbaar kunnen maken.
Welke invloed hebben dubbelbelastingverdragen op de loonbelasting?
Dubbelbelastingverdragen en loonbelasting zijn met elkaar verweven door de regels die elk verdrag vaststelt voor inkomsten uit arbeid, bestuurdersvergoedingen en bedrijfswinsten. Dubbelbelastingverdragen bepalen welk land het primaire heffingsrecht heeft, welk land verplicht is tot belastingvermindering en hoe tijdelijke uitzendingen worden behandeld. Ze kunnen dubbele belasting voorkomen, maar de uitkomst hangt af van de precieze bewoordingen van het verdrag en van de feitelijke omstandigheden van de uitzending; daarom moet een beoordeling van het verdrag deel uitmaken van elk plan voor grensoverschrijdende contracten.
